2024年3月9日发(作者：)
内控自我评估（CSA）与审计
价值提升
——以广州地铁为例
袁亮亮陈瑜孟雪艳/广州地铁集团有限公司
罗党论/中山大学
摘要内部控制自我评估是对企业内部控制有效性的自我评价，能使企业的利益相关者（尤
其是投资者）及时对企业内部控制行为和自身的投资风险做出准确判断。当前在城市
轨道交通行业对控制自我评估的理论研究较多，实践探索较少，没有形成一套成熟
的、科学的、系统的经验方法。本文通过构建审计推动型内部控制自我评估模型，研
究内部控制自我评估实施程序和方法在广州地铁实践中的成功应用，以期为城市轨道
交通行业完善内部控制评估制度体系提供有益借鉴。
内控自我评估；审计价值；评估模型关键词
DOI:10.19840/.2021.01.015
随着《内部审计具体准则第21号——内部审计
的控制自我评估法》《企业内控基本规范》以及
《企业内控配套指引》的先后发布，众多企业都先
后启动了内部控制自我评估工作。而随着党的十九
届四中全会的召开以及《关于加强中央企业内部控
制体系建设与监督工作的实施意见》的颁布，对企
业内部控制制度的建立和完善提出了新的要求。内
控自我评估可以为内部控制的有效性提供合理的保
证，如何开展内部控制自我评估的创新应用以提升
审计价值是一个值得研究的问题。
内部评价，目前运用比较广泛的是内部审计机构对企
业内部控制的评价；另一类是外部评价，目前广泛运
用的是独立审计机构对企业内部控制的评价。
由于注册会计师的外部性，其与被评价客体存
在天然的对立。因此，独立审计机构的注册会计师不
能做到全面地评价企业内部控制。而相比独立审计机
构而言，内部审计机构进行的内部控制评价监督具有
经常性和及时性的优点，能随时针对组织的实际需要
和发生的问题开展评价工作，及时发现和处理问题。
相比其他部门而言，内部审计机构又能从组织的全局
角度，清醒地识别和评估企业的内部控制并提出有效
的建议。然而，不论是独立审计机构还是内部审计机
构实施的内部控制评价，审计人员与被审计单位始终
处于一种“检查者”与“被检查者”的相对立关系，
这种关系必然降低评价工作的效率与效果
［1］
。
20世纪80年代，一种名为CSA的内部控制自
我评估方法越来越受到理论界和实务界的青睐。
一、文献回顾及理论分析
内部控制评价是一个动态的过程，它需要结合企
业内外部环境变化，动态评估其内部控制体系运作是
否能有效地适应市场的需求。按照评价主体，我国企
业传统实施内部控制评价方法可以分为两类：一类是
*基金项目：广东省2019-2020年度会计科研课题——深化国有企业内部审计研究（19-20*112）；广东省教育科学规划课
题（2019GXJK078）。
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CSA全称为内控自我评估（ControlSelf—As‐
表1CSA会议的基本形式及特点
sessment），它是一个可以检查和评估内部控制有
CSA会议形式
主要内容及特点
效性的过程，其目标是提供经营目标得以实现的合
由CSA小组列举达到内部控制目
理保证
［2-3］
。企业内各部门的管理者和员工会广泛
以风险为基础的CSA协调会议标所存在的风险，尤其是重大的剩
参与到CSA这个过程中，通过批评与自我批评的方
余风险。
式来检查和评估企业内部控制有效性。CSA的实施
主要讨论实现某经营目标的最佳实
有六种形式：ICQ自我审计、定制问卷调查、控制
以目标为基础的CSA协调会议
践，目的是确定内部控制程序是否
有效运行，以及剩余风险是否在可
指南、访谈技术、控制模型协调小组会议以及互动
接受的范围内。
性协调小组会议
［4］
。根据所选择的CSA实施方法，
以控制为基础的CSA协调会议注重已有控制活动的执行情况
可以利用不同的硬件和软件帮助记录和报告CSA过
会议的目标是要评估、更新、改善整
程所产生的信息。实践过程中，互动式协调小组会
以流程为基础的CSA协调会议个流程及作为其组成要素的活动，
议的形式应用是最为广泛的。
并将其流程化。
互动性协调小组会议最早是在1987年由加拿
主要检查一个部门的整体情况，并
以部门为基础的CSA协调会议确定促进或影响其目标实现的因
大海湾公司首次采用。互动性协调小组会议最重视
素。
的是来自管理层及基层员工对组织内部控制状况的
资料来源：根据《CSA：一个内部控制发展的前沿》自行整理。
评价，管理层对内部控制的状况、对协调会议过程
负责是该会议开展的一个重要前提，而协调员在小
核阶段，发展到以风险导向、实施循环整改跟踪为
组会议过程中仅负责提炼和收集信息。CSA研讨会
核心的循环整改阶段，以及目前以紧扣战略目标、
主要有基于风险、目标、控制、流程和部门的五种
运用CSA方式为核心的管理提升阶段（如图1所
基本形式
［5］
，不同形式的CSA研讨会所关注的重
示）。在管理提升阶段，内部审计需对存在的问题
点也有所不同（见表1）。
进行深入剖析、追根溯源，并探讨系统性审计问题
的解决方案。
二、广州地铁内控自我评估工作的概况
经过多年的管理优化，广州地铁现已全面迈入
合规经营的时代，广州地铁内部审计以影响公司效
（一）广州地铁内控自我评估工作的发展历程
益的高风险业务环节为切入点，深入开展专项管理
广州地铁集团一直都十分重视内部审计项目结
审计。同时，广州地铁不断挖掘审计钻研的深度，
果的运用，集团内部的审计项目发展大体经历了三
建立了全面、综合的内控自我评估工作体系。
个阶段：从以合规审计、立查立改为核心的合规考可以说，广州地铁内部审计发展中，逐步形成
图1广州地铁审计成果运用发展历程
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了可成功实施CSA形式的内控自我评估项目的土壤
及基础。2018年，基于集团战略的实施目标广州地
铁开展了符合集团决策层管理需求的科研管理审计
项目——CSA内控自我评估项目（以下简称“科研
CSA会议”）。
（二）广州地铁内控自我评估（CSA）的程序
从管理覆盖面以及管理纵深看，企业开展内部
控制自我评估不但会涉及公司内部各个管理流程，
还会涉及各层级员工，因此内部控制自我评估的构
建是一项系统工程，需要通过系统地统筹和长时
间、不断地尝试。广州地铁则通过以下五个步骤实
施CSA内控自我评估：
第一步，由公司的风险管理部门（法约部）组
织、指导各层级业务部门组建内控评价工作网络，
督促业务部门按照流程梳理、确认风险控制目标。
审计部门根据内控基本规范及配套指引的规定制定
出内控评价方案，并带领业务部门梳理出集团28项
关键业务流程，督促业务部门参照评估方案进行内
控自我评价并不断完善梳理控制措施。之后，由审
计部门对各业务部门提交的自我评估报告进行抽
查，有效地将审计与内控相结合，为互动式小组会
议的开展奠定了基础。
第二步，通过开展互动式小组会议的创新方式
扩大审计成果的运用。由公司审计部牵头，组织各层
级部门开展研讨准备工作。以科研CSA会议为例，
审计部首先对审计报告中的9大审计发现以及23条
审计意见和建议进行研究分解。按照相关性划分为科
研规划、科研成果推广转化、科研奖补争取、科研投
入、科研项目费用管理、专利管理及科研项目绩效考
核7大业务提升点。同时，从集团“轨道交通行业的
典范”的战略目标中梳理得出“保持行业引领和线网
先进性”的业务定位，并基于此提炼出科研创新规
划、管控体系等五项内容作为研讨主线。接着，审计
人员就研讨主线和七大业务提升点组织各层级部门进
行多轮的访谈互动，并确定出会议的九大研讨重点，
为CSA会议进行预热。
第三步，由集团董事长主持召开会议，各部门
负责人参会进行研讨。集团董事长作为CSA会议主
持人统领会议的开展工作，而包括总经理在内的所
有业务分管领导及科研业务相关的部门负责人都将
参与。会议上由审计负责人向与会的各部门负责人
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介绍审计发现以及确定的研讨主线，引导参会者逐
一对研讨重点提出意见和看法。各业务部门负责人
基于各层级业务痛点，剖析问题根源，逐步确认后
续管理提升方案。
第四步，业务主管部门根据会议讨论情况，结
合内部审计要求，制定后续行动计划以及跟踪机
制。通过科研CSA会议，集团总工程师室、国家实
验室等业务主管部门根据各部门负责人的意见和看
法，从组织利益最大化的角度出发，明确企业下一
步的管理目标，制定满足企业管理和组织战略需要
的整体改善方案。同时，业务主管部门按照内部审
计的要求，对企业后续的行动计划进行详细规划。
通过开展审计项目及科研CSA会议，广州地铁明确
了企业发展中的关键痛点——科研创新，并整合会
议内容制定企业未来五年的战略规划。
随后，审计部将后续行动计划表纳入审计整改
落实跟踪机制，进行定期跟踪和效果评估。战略管
理部和法律合约部分别通过绩效考核和制度流程落
地等方式确保计划的有效落实，全方位确保整改方
案执行的效率和效果。
第五步，根据CSA会议的输出成果，广州地铁
集团内部作为第一道风险防线的业务部门将通过修
订及实施《科研管理办法》《科研人员激励方案》
等相关制度文件，建立纵向沟通、横向协调机制，
落实审计意见和建议，逐步完善内控管理体系。作
为风险管理第二道防线，法律合约部日常督促各业
务部门进行定期评估，强化业务风险管理能力，提
升集团风险管理水平，从而实现内控自我评估制度
的建立以及内部审计的价值提升。
三、广州地铁内控自我评估（CSA）的
成效
对于城市轨道交通建设单位而言，轨道建设、
运营及经营环环相扣，针对轨道交通建设单位普遍
存在的内控弱化、模式粗放的问题，广州地铁建立
了“以评促建，分步实施”的工作思路。由审计部
门作为项目主导者，督促业务部门进行内控自我梳
理、评价工作并提交自我评估报告。之后，审计部
门根据前期的审计成果，创新性地采用CSA会议的
形式，针对评估报告中的缺陷厘清改进方案与措
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施，将审计与内控有机地结合在一起，以内控自我的重要手段，建立健全企业内部控制制度是企业可
评估的形式扩大审计成果的运用。
持续发展的内在要求。定期和不定期地开展内部控
广州地铁在开展CSA内控自我评估“从评估方
制有效性评估，有利于更好地实现内部控制目标。
案—会议预热—董事长总领开会—结合审计整改的
部分企业在日常经营管理的过程中缺乏“内部控制
后续计划—完善内控”的五步程序，涵盖了从CSA
自我评估”，对内部控制制度执行的效果心中没数，
会议的前期准备到后期会议成果的追踪与完善这一
问题整改敷衍了事，责任追究、处罚等工作落实不
整套流程。由此可见，广州地铁在开展内控自我评
到位，丢失了内部控制的严肃性和威慑力，更无从
估工作时，建立了一套完整的内控自我评估工作体
谈起对内控制度的完善和提高。因此，开展内控自
系，从而为长期的内部控制管理工作奠定了基础。
我评估工作所产生的威慑效果直接促进了企业内控
广州地铁内部控制自我评估工作，从发起、组
制度的完善与落实。
织、复核确认到后续的跟踪整改均由公司审计部统
二是优化业务流程，挖掘企业价值。一个完
筹协调。将内部控制评价的组织工作留在审计部，
整的业务流程往往涉及到不同业务部门或同一业
使自我评估的内容更加公平客观。同时，内审部门
务部门的不同组织，内控评价的最大优点在于能
可以发挥自身优势，从组织内部获得更多控制过程
打破组织架构的界限评估业务流程运作中各部门
信息，并将精力集中于内控薄弱环节，扩大了审计
（组织）间的协作情况，发现业务流程中影响工
成果的运用。
作效率的缺陷，推动其改进完善，协助公司挖掘
结合公司特性及实际操作，广州地铁建立了CSA
管理价值。广州地铁内控评价程序不仅结合了公
会议流程及价值产出逻辑框架图（如图2所示）。
司内、外的监管要求，还借鉴了行业最佳实践，
目前，广州地铁内控自我评估工作已经成为公
同步通过访谈等沟通方式，在日常管理经验和遇
司内控管理的重要一环。内控自我评估的开展，使
到的问题中充分汲取了各层级业务管理模块的管
得广州地铁的内控流程衔接更加紧密，也为广州地
理建议。通过不断自身修缮，广州地铁内控自我
铁的经营管理带来了较好的效果。
评估制度可以更有效地发现设计缺陷，特别在影
一是对于内部控制工作的落实起到一定的警示
响管理效率的设计缺陷发现过程中，得到显著
性作用。企业内部控制是防范和化解经营管理风险
提升。
三是提高管理人员的内控
意识。从内控意识方面提升各
层级管理人员认知。广州地铁
充分利用业务开展及管理工作
中的头脑风暴会议研讨，直接
提高各层级管理人员对本岗位
内控职责以及内控要求的认识。
四、广州地铁开展CSA
内控自我评估的经验借鉴
广州地铁集团利用CSA形式
建立的新型审计价值增值方式，
对其他企业实现审计价值增值具
有较高的借鉴作用。广州地铁新
型审计成果运用机制的成功主要
图2CSA会议流程及价值产出逻辑框架图
有以下几个方面因素。
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（一）管理层重视审计环境建设
内控自我评估在实施过程中具有一定的强制性，
其推行需要公司高层的充分支持。广州地铁科研
CSA会议由公司高管亲自主持，同时，包括总经理
在内的所有业务分管领导及科研业务相关的部门负责
人均参与到科研CSA会议中，探讨关于内控评价工
作的规划、计划及工作报告。从项目选题中集团管理
层提出高层关注重点及管理需求，到CSA会议开展
时围绕战略，甄别管理痛点，推动会议研讨的有效进
行，管理层以“主人公”的身份参与其中，大大提高
了公司各层级员工对内控评价工作的重视程度，在一
定程度上激励了各个参与部门的积极性以及对审计成
果运用的重视，间接改善了公司审计环境。
（二）内部审计部门统筹得当
内部审计机构在企业中扮演着独立的角色，其
独立性和权威性使其成为最合适统筹内控自我评估
工作的内部部门
［6］
。广州地铁CSA会议形式，是
由各业务部门对所管辖业务流程的内控情况进行自
我评价，提高了评价的效率。内部审计作为会议的
统筹管理者，促进内部控制评价和内部审计工作的
融合，从组织内部获得更多有关控制过程的信息，
并将精力集中于内控薄弱环节；同时，研讨会的形
式有利于内部审计在开展全面审计工作之前关注并
及时解决一些简单的控制问题，审计效率得以提
高，更有利于整合发挥内控评价的“广度”优势和
内部审计的“深度”优势。
（三）以专业能力提升保障审计质量
要有效运用审计项目成果，前提是确保高质量的
审计成果产出。这要求审计部门中必须具有该专业领
域的审计理论专家和业务尖子，同时还需要充分的资
源投入，以满足产出高质量审计成果的需求。
一方面，广州地铁通过建立结构化审计专业培
训体系强化培训管理，通过实施内部轮岗机制提高
审计人员的多业务审计技能，鼓励审计人员进行科
研工作以提高审计人员理论水平等方式，不断提升
审计人员的专业能力。另一方面，广州地铁还建立
了泛审计人员管理机制，以此吸收一线业务经验，
提升审计团队的业务专业水平；在项目遴选与实施
过程中，充分利用与政府审计机关等监管单位的项
目合作，及时关注和跟进监管需求；加强与高校及
外部审计咨询机构的沟通交流，掌握审计理论与业
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务最前沿发展动态。
（四）围绕集团战略保障价值产出
审计项目的定位直接决定了审计项目的价值。广
州地铁所开展的科研管理审计项目的出发点，即是服
务于保障集团战略实现的目标。围绕集团的战略目
标，分析影响战略实现的关键风险，并结合决策层访
谈、会议讨论等方式，明确科研管理审计工作的开
展，保障审计价值符合公司根本利益。整个科研
CSA会议的推进始终围绕着集团战略导向的研讨主
线和研讨重点进行，保障了审计价值的产出，对于完
善内控管理、提升审计价值也起着关键指导作用。
（五）聚焦研讨主线保障CSA会议成效
新型审计成果运用的关键是如何召开CSA会
议，而CSA会议成功的关键是开放的思想以及对研
讨主线和重点的聚焦。除广州地铁本身较好的审计
环境外，内部审计从充分的会前准备和沟通，到开
会过程中的说明和引导，多种方式和途径确保各参
与方始终保持着开放的心态，能够无所顾虑和保留
地进行充分研讨；关注重点始终聚焦在研讨重点
上，精力集中，形成共识，有效避免了会议议而不
决、成效不足的风险。
AFA
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（审稿人：许国艺编辑：陈丽娟）
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